近日，国家税务总局、国家网信办、国家市场监管总局三部门联合发布《关于规范涉税中介服务行为 促进涉税中介行业健康发展的通知》（税总纳服发〔2022〕34号），联合开展规范涉税中介服务行为，通过6个月左右的专项行动，促进涉税中介行业健康发展相关工作。

根据《通知》要求，本次行动主要解决涉税中介违规提供税收策划服务、帮助纳税人逃避税，以及在各类自媒体、互联网平台发布违法违规信息招揽业务、歪曲解读税收政策、扰乱正常税收秩序等问题。此次《通知》是在2021年9月国家税务总局发布《关于进一步加强涉税专业服务行业自律和行政监管的通知》（税总纳服函〔2021〕254号）后针对涉税专业服务机构作出的新的专门性新政策文件。

从“资格准入”到“水平评价”：（注册）税务师行业的前生今世

1992年通过的《税收征收管理法》明确规定，纳税人、扣缴义务人可以委托税务代理人代为办理税务事宜，为税务代理业的发展提供了法律依据。1994年9月，国家税务总局颁布了《税务代理试行办法》，明确了税务代理人的业务范围和代理规范。1995年2月，中国注册税务师协会成立，受民政部和国家税务总局的业务指导和监督管理。1996年，人事部与国家税务总局联合出台《注册税务师资格制度暂行规定》，确立了注册税务师制度，涉税专业服务实现了从税务代理向注册税务师行业的转变。

1999-2000年，按照中央改革要求，税务师事务所与各级税务机关彻底脱钩，并成为独立的专业化市场主体。2004年，国家税务总局颁发《关于进一步规范税收执法和税务代理工作的通知》，对税务师事务所的脱钩改制进一步提出要求。2005年12月，国家税务总局颁布了《注册税务师管理暂行办法》，明确了注册税务师面向市场提供涉税代理和经济鉴证类业务。

2014年，国务院发布了《关于取消和调整一批行政审批项目等事项的决定》，取消了注册税务师职业资格的行政许可和认定。2015年11月，人社部、国家税务总局联合印发《税务师职业资格制度暂行规定》和《税务师职业资格考试实施办法》，取消了注册税务师职业资格和执业核准的行政许可。同时，注册税务师资格取消“注册”二字，改称税务师职业资格，仍由中国注册税务师协会承担资格考试的评价与管理工作。

税务师与注册税务师属于不同时期的职业资格名称，前者是水平评价类专业技术人员职业资格，后者是要经行政许可的准入类专业技术人员职业资格。不过，由于税务师行业立法的缺失，税务师的法律地位和法定业务不明确，行业监管处罚依据不足，而仅凭市场调节机制、行业自律机制和仍有争议的行业监管手段，难以实现对税务师行业和涉税中介机构的有效管理，这也致使涉税专业服务市场乱象丛生。

从“三师并进”到“行业融合”：涉税专业服务共同体的建立

国家分别于1993年和1996年颁布《注册会计师法》和《律师法》，税务师行业虽已成为继律师、注册会计师之后第三大涉税专业服务机构，但并没有明确的法律规定确认税务师的行业地位。特别是2014年国家职业资格制度改革后，税务师地位更为尴尬，不仅取消了行政许可的门槛，而且将税务师证书明确为水平评价资格，也即市场主体是否取得税务师证书不影响其仍能从事涉税专业服务。

2017年5月，国家税务总局发布《涉税专业服务监管办法（试行）》，将涉税中介行业提供的市场服务明确为涉税专业服务。《办法》第4条规定：“涉税专业服务机构是指税务师事务所和从事涉税专业服务的会计师事务所、律师事务所、代理记账机构、税务代理公司、财税类咨询公司等机构。”也即，明确允许各类市场主体通过市场化形式参与到涉税专业服务中来。

根据《办法》规定，涉税专业服务机构可以从事纳税申报代理、一般税务咨询、专业税务顾问、税收策划、涉税鉴证、纳税情况审查、其他税务事项代理、其他涉税服务等八项涉税业务，其中专业税务顾问、税收策划、涉税鉴证、纳税情况审查等四项业务为具备相应资质的机构、人士的特定业务，即应由具有税务师事务所、会计师事务所、律师事务所资质的涉税专业服务机构从事，相关文书应由税务师、注册会计师、律师签字，并承担相应的责任。

通读《办法》规定，不难得出两个判断：一是税务师仍作为在涉税专业服务行业具有“排他性”的法定业务，获得相关授权开展四项特定业务，这是其他非税务师职业资格的代理记账机构、财税咨询公司所不能涉及的业务范围；二是涉税专业服务同时也开放给了注册会计师和律师，税务师、注册会计师和律师“三师”在市场化的涉税专业服务统一大市场中，适度竞争、相互融合并协同发展，为客户提供更为优质、全面、精准的专业涉税服务。

从更为狭义的市场准入角度来看，注册会计师和律师可以从事税务师可以从事的全部经营范围，而税务师则只能在涉税专业服务领域与注册会计师和律师进行同台竞技。所以，很多税务师倾向于另行考取注册会计师或法律职业资格，并以更宽口径的执业范围来协同或争取更多的业务机会，一些税务师事务所也加强了和会计师事务所、律师事务所特别是后者的互通有无、优势互补和强强联合。

不过，一个有趣的现象确实存在，从事审计业务的注册会计师似乎不太愿意将主营业务更多地投向涉税专业服务领域，而只是愿意在资源面上进行对接，倒是更多的以法律服务为主的律师开始通过考取税务师职业考试或参加业务进修班来提升执业技能，而转向涉税专业服务领域。一些律师事务所甚至将涉税法律服务作为未来最重要的业务增长点。

从“行业自治”到“严管善治”：从“乱”入“治”的涉税专业服务行业

因为涉税服务专业性强，很多市场主体和纳税人都委托涉税中介机构进行专门的税务筹划和合规审查，但因为中介结构的商业性和趋利性的市场特征，特别是“放管服”改革以来，涉税专业服务的行业门槛明显降低，涉税中介市场内迅速涌入各类代理记账公司和财税咨询公司，涉税专业服务行业开始呈现鱼龙混杂的局面。

一方面，对于四项法定涉税专业服务而言，一些机构为谋取商业利益，在专业把关和“红线意识”方面意识不强，不能客观准确地评估客户及自身的法律和职业风险；另一方面，对于其他涉税专业服务而言，一些专业能力弱的代理记账、咨询公司为了抢占市场或牟取不当利润，随意解读税法并进行完全市场化的招揽式营销，严重破坏税收征管秩序和信用社会建设成果。

《通知》重点针对的主要是三类行为：

一是“虚假承诺”，通过各类自媒体、互联网平台以对避税效果作出保证性承诺为噱头招揽业务，以利用注册“空壳”企业、伪造享受税收优惠资质等方式，帮助纳税人偷逃税款或骗取享受税收优惠为目的，违规提供税收策划服务的问题。

二是“虚假宣传”，通过各类自媒体、互联网平台发布涉税服务虚假宣传及广告信息，妨碍市场公平竞争、损害委托人利益的问题。

三是“虚假解读”，通过各类自媒体、互联网平台发布不实信息，歪曲解读税收政策，扰乱正常税收秩序的问题。

在合规层面，涉税中介行业与从业人员应当加强职业操守的养成、专业能力的建设和法治意识的培育，严格按照《广告法》《反不正当竞争法》《网络信息安全法》《税收征收管理法》等法律法规，遵从市场监督、网信和税务主管部门的指导和规范，配合有关部门全面准确系统解读国家税收政策，在法律法规允许范围内从事税务策划等更加精准、更加合规的高质量涉税专业服务，在为涉税专业服务机构行业发展和涉税专业服务队伍建设提供“正能量”支撑，提升涉税专业服务行业的公众信服力、品牌美誉度和市场竞争力。

（作者王桦宇为北京大学法学博士，上海交通大学凯原法学院副教授、财税法研究中心副主任，主要研究方向为财税改革及其法治化、公共政策与社会治理等。）