“十四五”国家审计工作发展规划要求，要全面深化资源环境专项资金审计、生态文明建设政策落实情况审计等资源环境审计，重点关注碳达峰碳中和等重大任务落实情况，促进经济社会发展全面绿色转型。在此形势下，推行碳审计是顺应时代需求的必然举措，也是实现低碳经济的重要路径。在此背景下，本文从碳审计的内涵和意义出发，结合国外碳审计实践积累的成功经验与国内碳审计工作面临的制约因素，就碳审计如何更好地赋能“双碳”目标实现提出展望和建议。

一、碳审计的内涵和意义

(一)碳审计的基本内涵

在全球变暖的严峻形势下，“碳审计”这一新概念应运而生。碳审计指在定义的空间和时间边界内进行碳足迹计算的过程，是审计机构接受政府授权或其他有关机构委托，依据国家政策、法律和有关规章、制度、标准，遵循审计准则，对被审计单位或部门的低碳生产经营、资源利用、财务信息、职责履行等活动进行的特殊管理。

（二）开展碳审计的意义

“双碳”目标的实现是经济社会的全面变革。推进碳审计全覆盖，有利于推动我国产业升级和企业技术创新，形成促进可持续发展的政策机制和制度保障体系。

1. 规范企业碳排放行为

作为一种新型环境规制工具，碳审计拓宽了传统财务审计的固有思路，以核算碳足迹的方式为企业碳排放活动和履行社会责任的实际情况提供了独立、客观的数据支撑和外部鉴证，可以有效提升碳排放报告的信息披露质量。在确定企业碳排放量、减排潜力的同时，碳审计也能在无形中督促企业履行合规性义务，约束其碳减排行为决策，进而倒逼企业生产方式的绿色转型。

2. 激发碳市场交易活力

全国碳排放权交易市场开市已逾一年，虽然初步显现了推动低成本减排的成效，但是仍存在交易潮汐现象明显、市场总体活跃度不高等问题。合理、准确的碳交易审计体系能够保证碳交易过程的公正与公允，充分激活碳交易的金融属性，畅通碳价格发现运行机制，进一步增加我国碳交易市场的流动性。

图1 全国碳市场碳排放配额交易情况 注：数据截至2022年8月4日收盘 数据来源：WIND数据库

3. 支持“双碳”政策落实

碳达峰碳中和“1+N”政策体系不仅对能源、工业、交通等高碳领域的绿色高质量发展提出了新任务，也对金融、价格、财税、土地、政府采购、标准等保障方案的落地提出了高要求。沿“政策—项目—资金”主线积极开展碳审计，有助于全方位、全链条、全环节监测“双碳”政策措施在各地各部门的具体落实情况，及时、持续跟踪“双碳”工程项目的建设与运行过程，并通过针对性的反馈与评估切实提高“双碳”资金的使用效益。

二、国际碳审计的发展现状

（一）美国

明晰的组织架构和持续连贯的审计工作是美国碳审计发展的重要基石。美国碳审计的实施机构主体为美国审计署（GAO）和美国国家环境保护局（EPA），二者分工明确，相互合作又存在制约，共同保障了碳审计准则体系的制定和成功实施。在碳审计准则制定方面，美国审计署主要负责宏观层面的规则制定，而美国国家环境保护局侧重于碳审计的具体指导准则和方针。在职责权力方面，美国审计署隶属于美国国会，美国国家环境保护局则直接向总统汇报，美国审计署对国家环境保护局具有审查监督的权力；在实施审计过程中，环保局又需要与美国审计署的自然资源利用与保护司密切合作。

图2 美国两大碳审计主体的关系

自20世纪90年代至今，美国审计署始终将碳审计视为一项担负历史责任的长期工程，就碳排放等重点气候问题展开了持续、连贯的审计工作，形成了大量内容详实、条理清晰的审计报告。梳理其发布的相关碳审计报告，不难发现，美国审计署不仅对各级政府的气候战略计划、职能部门的碳减排专项政策进行事前、事中、事后审计，也对碳排放政策的预期目标进行评估审计，从而预测并及时发现有关政策和计划存在的不足，提出行之有效的改进建议，使其达成更为理想的实现效果。表1 美国审计署发布的碳审计报告

发布时间

报告名称及内容

1990年9月

发表《温室气体排放减少的不确定性得到了科学解决》（GAO/RECD-90-58），指出不断排放的温室气体可能造成一系列环境问题，建议联邦政府制定短期和长期计划予以应对，并评估了碳减排政策的社会影响。

1998年11月

发表《气候变化：考虑早期法案信用的基本问题》（GAO/RECD-99-23），对1992年能源政策法案中“相关组织机构应自愿向能源部报告温室气体减排情况”等要求的落实情况进行了跟踪审计。

2003年10月

发表《气候变化：2002年气候动议的变化》（GAO-04-131T），横向比较了美国与其他9个高排放国家的温室气体排放强度，以此作为美国碳减排政策是否有效的评价依据。

2008年5月

发表《气候变化：专家对于经济政策对气候变化影响的观点》（GAO-08-605），综合运用问卷调查法和专家咨询法，提出政府应考虑以市场机制为主来制定温室气体排放的价格，并规定碳排放总额。

2010年8月

发表《碳交易：政策制定者的现状与监督思考》（GAO-10-851R），重点关注了美国碳交易市场的现状、碳交易的潜在风险等问题，分析了在“限额与交易”原则下构建全国性碳排放交易体系的可行性。

2019年6月

发表《可再生燃料标准：对汽油价格和温室气体排放可能产生的影响》（GAO-19-47），认为可再生燃料标准对碳减排产生的影响相对有限，不太可能如期实现设想的碳减排目标。

资料来源：美国审计署官网

（二）英国

协同并进的碳审计主体网络和统一健全的碳审计评估标准是英国碳审计发展的核心驱动力。作为国际低碳审计领域的先行者，英国已经发展并完善了以政府审计为主导、社会审计和内部审计协同合作的碳审计网络，同时成立了专门负责碳审计问题的地方审计委员会，其丰富的碳审计主体催生了多样化的审计职能。表2 英国碳审计主体与职能审计

主体

审计职能

政府审计

（1）采用直接参与、协议参与、开设账户、项目参与四种方式对企业进行宏观层面的碳审计；（2）英国审计委员会（AC）负责对地方政府服务的经济性、效率性和效果性进行审计；（3）英国环境审计委员会（EAC）负责公共部门或机构的环境绩效审计，关注各类政策存在的问题、开支的合理性和效果性、公共服务目标的实现性及政策提案的执行情况。

社会审计

（1）英国实施碳审计的核心；（2）只有取得职业资格的独立认证机构才能对企业的碳排放量进行确认和审核；（3）对企业提供的碳信息披露进行独立、客观、公正的审验、鉴证或第三方评论，并出具外部审计报告。

内部审计

（1）按照相关法律法规严格检测和报告每年的减排目标和碳排放情况，并经社会审计机构核实；（2）在审计报告和其他信息的基础上检查企业的环境绩效，提出必要的改进措施。

除了完备有效的组织体制外，英国也建立了统一健全的碳审计规范。2008年，由英国环境、食品和乡村事务部和英国碳信托联合发起，英国标准协会（BSI）编制的《PAS 2050: 2008 商品和服务在生命周期内的温室气体排放评价规范》问世。该标准主要应用于产品和服务在整个生命周期中所产生的温室气体排放量的核算与评估，是国际首例针对产品碳足迹的核算标准，为各企业、组织等利益相关方的碳审计工作提供了清晰一致的参考指引。

三、我国碳审计发展的现状以及制约因素

我国碳审计工作基本始于“十二五”时期（2011-2015年），和英国、美国等国家相比起步较晚。在政策层面，我国已出台一系列环境法律法规和政策来完善碳审计标准，如《国家重点监控企业自行监测及信息公开办法（试行）》、《环境信息依法披露制度改革方案》、《企业事业单位环境信息公开办法》等政策钟都提及要求企业披露包括资源消耗信息、污染物排放信息、环境管理信息等在内的碳信息。然而，从总体来看，我国仍缺乏详细的碳审计法规制度，使得碳审计工作难以顺利进行。

在市场层面，伴随着制造业的转型升级，企业越来越重视低碳发展，企业的碳排放信息披露趋势不断增加，上市公司自主披露覆盖的行业范围也不断扩大。根据《中国上市公司碳排放榜》，2021年100家上市公司中有43家主动披露碳排放信息，其中，中国石化作为特大型石油石化企业集团，高度重视低碳发展，在碳排放统计、交易和减排多角度进行了专门规定，由董事会下辖审计委员会履行碳审计职能，不断完善碳管理制度、碳管理系统和碳管理能力建设。但目前，大部分企业碳审计意识仍较为淡薄，许多上市公司不愿意披露碳会计信息，碳审计参与度不高。

总体而言，我国碳审计的发展主要受到相关法律法规仍不完善、碳审计组织体系尚未健全、碳审计数据可得性和可靠性较低、碳审计结果应用范围狭窄等诸多因素制约。

（一）碳审计法律法规仍不完善

有法可依是开展审计工作的重要前提。然而，目前我国尚未形成系统性的碳审计法律法规体系，仍处于碳审计立法的初级阶段。以碳审计在碳交易市场中的应用为例，2021年2月实施的《碳排放权交易管理办法（试行）》仅覆盖发电行业企业，更加普适的碳排放量监测和鉴证制度仍存在较大空白。总体来看，我国现有的碳审计规范立法位阶普遍不高，多为政府规章和规范性文件，《注册会计师法》《审计法》等上位法中涉及到碳审计的实施条例也较为零散、笼统。相关法律法规的不完善，使得具体碳审计实践缺乏统一化、强制化的流程规范和约束，大大削弱了碳审计报告的有效性和可比性。

（二）碳审计组织体系尚未健全

目前，我国碳审计工作基本由政府主导，只有少部分企业自愿进行内部审计或接受社会审计，实施碳审计主体的组织体制尚不健全。工信部数据显示，截止2021年末，我国企业数量已达4842万户。如果仅仅靠政府审计的外部力量，不但难以覆盖所有企业的碳审计业务需求，更会助长企业放弃自我监督机制的不良风气，弱化碳审计的整体效果，不利于我国碳审计工作的全方位展开。

（三）碳审计数据披露缺乏标准

碳排放数据涵盖范围广，获取途径和核算方法多样。然而，当前我国暂无统一的碳排放信息披露标准，导致碳审计证据质量较差，核算难度大幅提升。根据《2021中国上市公司碳信息透明度》研究报告，在联交所、上交所和深交所上市的3661家企业中，仅有732家于2020年度ESG社会责任或可持续发展报告披露了气候变化、碳信息相关内容，占比不足20%，且大部分披露主体均为高污染、高排放行业企业。这一情况表明我国上市公司对碳排放、碳管理和碳战略等方面信息披露的整体积极性比较低，对碳审计工作的有序开展形成了掣肘。

（四）碳审计结果重视程度不足

对比美国审计署的案例，我国对碳审计报告价值的认识不足，加之强制措施的缺位，碳审计结果往往被轻视甚至忽视。例如，2017年6月，我国审计署发布的《18个省节能环保重点专项资金审计结果》虽然指出了节能环保专项资金申请管理使用、节能减排示范城市和循环化改造示范园区项目建设运行等方面存在的问题、处理意见和初步整改情况，但是却允许有关地方自行向社会公告具体整改结果，暴露了其跟踪审计监督力度不够的缺陷。碳审计工作未做细做实“把源头、管中间、控结尾”的闭环式监督职能，这与发挥碳审计作用、赋能“双碳”目标实现的期望仍有很大差距。

四、完善我国碳审计的对策与建议

（一）持续优化碳审计顶层设计

针对我国碳审计发展所面临的种种制约因素，从国家层面加强统筹规划并尽快优化法律体系、理论体系的顶层设计是重中之重。在法律体系方面，要修订与完善《审计法》《环境保护法》等相关法律法规，明确碳审计工作的范围、组织实施方式、评价标准以及报告形式等相应细则，规定碳审计工作人员的权利和义务，保证其碳审计工作合法合规、公正客观。

在理论体系方面，可根据GHG Protocol、ISO/TS 14072等国际标准和我国法律法规的要求，尽早制定统一的碳信息披露标准与碳审计管理应用指南，提升碳审计报告的社会公信力。

（二）建立健全碳审计组织体系

结合英国碳审计经验和我国社会实际，建立健全“政府+行业+社会+企业”四位一体、相辅相成的碳审计组织体系势在必行。首先，要充分发挥政府审计的主导作用，在宏观层面强制执行和指导碳审计工作，自上而下地提高行业、社会公众和企业的碳审计意识。其次，由行业协会设立独立运行的碳审计监督机构，派出具备专业资质的碳审计人员对企业开展的碳审计业务进行监督，如定期和不定期抽查等；与此同时，搭建碳排放信息公开披露综合平台，动态更新企业的实时碳排放情况，并对接政府环境部门出具环境影响评价，将社会公众和企业纳入碳减排和碳审计的外部监督体系中。

（三）提高碳排放数据的可溯性

将区块链技术应用于碳审计流程，能够促成数据获取、数据质量、审计风险等问题的改善。 从碳审计数据的监测与记录角度看，区块链系统有效确保了碳排放数据的真实性和不可篡改性，同时依托去中心化信任机制实现碳排放数据的全流程可追溯，为标准化碳审计证据的独立获取与安全存储提供坚实的保障。 从碳审计数据的核算和分析角度看，区块链技术与云计算、大数据等审计技术的深度融合能够将碳审计工作人员从庞杂、繁琐的抽样取证任务中解放出来，并有效克服传统审计普遍存在的抽样偏差问题，在提高碳审计效率、推进碳审计全覆盖的同时极大降低碳审计风险。

（四）拓宽碳审计结果运用范围

把碳审计结果的运用与传统审计进行区分，有利于推进绿色低碳高质量发展。目前我国对碳审计结果的运用主要集中体现于财政专项资金的管理、使用和节能减排项目的实施效果等方面，可以联系我国自身国情以及美国审计署的实践亮点，就碳审计结果在碳排放制度的有效性、碳达峰碳中和行动推进情况、双碳政策的科学合理性等关键领域的应用展开深入探索，进一步发挥碳审计在助力我国如期实现“双碳”目标过程中的作用。