研发项目精细化全流程管理时代来了——深评《研发费用加计扣除政策执行指引2.0版》

【编者按】近期两部门业务司发布的《研发费用加计扣除政策执行指引2.0版》，是对1.0版的重大升级，研发项目判断更精细明确化，全流程管理制度上升到基础地位，内容体系更完整和实用。有哪些重要变化？对企业有哪些重大影响？结合服务经验，为您深度解析。

7月7日，国家税务总局所得税司与科技部政策法规与创新体系建设司联合发布了《研发费用加计扣除政策执行指引2.0版》（简称《政策指引2.0版》），该指引是对2018年发布的《研发费用加计扣除政策执行政策指引1.0版》的重大升级，内容更完整丰富，专业化程度更高，管理要求更加规范，政策确定性更强。新版指引的推出，有利于指导纳税人以精细化判断研发活动与流程化管理研发项目为重点，更加准确和规范地享受研发费用加计扣除税收优惠政策。

01新版指引的五大主要变化

《政策指引2.0版》是按照“实用性、全面性、专业性”的原则编写的，全方位、多维度、深层次、更精炼的展示了研发费用加计扣除税收优惠政策要义，是落实习近平新时代中国特色社会主义思想主题教育“学思想、强党性、重实践、建新功”总要求的行动措施。与《政策指引1.0版》相比，主要有五个方面的变化。

变化1：由税务部门发布改为税务与科技两部门联合发布，服务更融合

《政策指引1.0版》由国家税务总局所得税司发布，编写工作也得到了科技部政策法规与创新体系建设司的大力支持，《政策指引2.0版》则由国家税务总局所得税司联合科技部政策法规与创新体系建设司共同发布。发布部门的变化，一方面凸显了税收优惠政策享受与研发活动管理密不可分，另一方面反映了税务部门与科技部门在税收优惠政策执行落实以及服务管理上的合力与一体化程度正在不断提高，这将推动研发费用加计扣除政策的规范落实。

变化2：调整内容并新增“研发活动界定”与“研发项目管理”专章，体例更系统

《政策指引1.0版》内容分为“政策概述”“主要内容”“核算要求”“备案与申报管理”“科技型中小企业研发费用加计扣除政策”共5章（部分）50节（点）内容。《政策指引2.0版》则调整为6章26节，新增了“研发活动界定”“研发项目管理”两个专章，删除了“科技型中小企业研发费用加计扣除政策”（政策已失效），对原有内容，按照体例位置调整、内容细化补充、政策更新（如符合条件行业企业加计扣除比例由75%提高至100%的政策）等方面要求进行了调整完善，以更加逻辑化（更贴近纳税人工作实际）、模块化和系统化的形式展现编排。

变化3：针对研发活动界定难题细化了研发活动判断要点，内涵更清晰

新版指引将原指引中的“研发活动要素及内涵”相关内容，从概念层面提升到研发活动判断标准层面，重新表述为“研发活动判断要点及内涵”，并分别对“有明确创新目标”“有系统组织形式”“研发结果不确定”三个要点均进行了内容补充。

对于“有明确创新目标”，增加了通过有关问题来帮助判断的操作，如该活动是否要探索以前未发现的现象、结构或关系？是否在一定范围要突破现有的技术瓶颈？研发成果是否不可预期？特别要注意的是，对于“有系统组织形式”，增加了“经过立项、实施、结题的组织过程”的判断要点内涵，也就是说，研发项目的管理流程与制度直接关系到研发活动的组织是否具有系统性的判断。对于“研发结果不确定”，提出了“必须经过反复不断的试验、测试”的表述。

变化4：针对研发活动界定难题增加了研发活动边界与说明，专业辨识度更高

针对实际工作中纳税人研发活动与生产活动、科技活动等较难区分甚至同时发生的疑难问题，《政策指引2.0版》第二章第四节专门增加了“研发活动判断的边界与说明”的内容，重点参考了经济合作与发展组织（OECD）出版的《弗拉斯卡蒂（Frascati）手册》，结合我国现行政策规定，详细阐述了研发活动与其他产业活动之间、与其他科技活动之间的边界，以及软件相关研发活动与非研发活动的区分。

新版指引分别从原型、小试、中试、中试工厂（中试设施）、工业设计、工业工程和工装准备、软件开发、试生产、售后服务和故障排除、专利与许可证工作、常规测试、数据收集、公共检验控制及标准与规章的执行等12项明细活动，逐项备注说明了研发活动与其他产业活动之间的边界划分标准，并相应明确了“计入R&D”“不属于R&D”“区别对待”三种处理方式。

新版指引还说明了研发活动与科技服务、科技成果转化等其他科技活动之间的边界。对于很多单独看本身并不是研发活动的科技活动，如果主要是为了实现研发需求，则可视为研发活动。

指引还明确了三类不属于研发活动的科技服务活动：一是对于以常规手段或者为生产经营目的进行一般加工、定作、修理、修缮、广告、印刷、测绘、标准化测试，建设工程的勘察、设计、安装、施工、监理等服务，但以非常规技术手段，解决复杂、特殊技术问题而提供的服务除外；二是描晒复印图纸、摄影摄像等服务；三是计量检定单位提供的强制性计量检定服务；四是理化测试分析单位提供的仪器设备的购售、租赁及用户服务。

上述负面清单的内容，与科技部《关于印发<技术合同认定规则>的通知》（国科发政字〔2001〕253号）第四十二条“不属于技术服务合同”列举内容相同。

关于软件研发活动的界定，新版指引明确指出软件开发活动只有符合研发活动界定标准时才属于研发活动，否则即使取得了软件著作权也不一定是研发活动，并用正列举的方式列出了新的操作系统、创建新的或者更有效的算法等13种典型软件研发活动，还列举了运用已知方法和现有软件工具进行商业应用软件和信息系统的开发、使用现有工具对网页或者软件的制作等8种典型的软件相关非研发活动。

变化5：要求建立基础性的研发项目全流程管理制度，优惠享受更规范

《政策指引2.0版》指出，适用研发费用加计扣除政策的两大核心是“研发活动的判断”和“研发费用的准确核算归集”，而两者都需要以研发项目为基础，即判断研发项目是否为研发活动且按照研发项目进行研发费用准确核算归集，因此，规范的研发项目管理是研发费用加计扣除政策适用的基础和前提。

新版指引建议企业应建立全流程的管理制度，提出研发项目的立项、实施、结题三项基本流程，明确立项阶段要有企业决议文件与项目计划书，实施阶段要建立研发项目归口管理制度、项目责任人负责制度、研发费用全流程记录制度、研发进度记录制度、项目调整制度，结题阶段项目组要形成结题报告、财务部门要形成财务决算报告，并要建立研发项目资料全程规范化管理制度。

02新版指引对企业的重大影响与工作建议

基于上面对《政策指引2.0版》五个主要方面变化的分析，我们认为，新版指引将给研发费用加计扣除优惠政策的落实带来三个方面的重大影响。

一是研发活动边界的清晰化，使得判断工作需要进一步精细化和专业化。新版指引重点说明的研发活动判断边界，使得纳税人以及税务和科技管理部门对于研发活动的界定标准更加具体细化、更加清晰，特别是部分项目需要进行主要目的判断和区别对待，还有部分项目明确不属于研发活动从而不得享受加计扣除优惠。

建议企业组织对本企业列入加计扣除优惠政策季度和年度享受计划范围的研发项目进行边界梳理，区分符合边界的研发项目和具体研发活动，并在未来预缴和汇缴申报中准确归集计算优惠金额。

二是研发活动的正面和负面清单，对工程建筑和软件开发等活动与行业产生较大影响。虽然指引本身并不具备规范性文件效力，但其中研发活动的正面清单和负面清单实际上是基于研发定义的对相关活动的具体判断，并没有扩展政策文件内容，在政策执行和后续管理中完全具备操作指导作用。因此，新版指引在实际工作中对以前存在模糊地带或者争议的领域起到了增强政策确定性的作用，进而产生较大影响。

如对于工程建筑行业，虽然《技术合同认定规则》于2001年就已经明确“建设工程的勘察、设计、安装、施工、监理合同”不属于技术服务合同从而不予认定登记，但新版指引直接将“建设工程的勘察、设计、安装、施工、监理等服务”这类科技服务活动明确不属于研发活动，将直接限制工程建筑企业将此类活动作为自主研发项目进行立项。

当然，工程建筑企业可以按照“但以非常规技术手段，解决复杂、特殊技术问题而提供的服务除外”的标准将部分项目的服务判定为研发活动并进行研发立项，但企业需要提供适当和足够资料证明其在建设工程科技类活动中包含非常规的技术创新点，解决复杂或者特殊的技术问题等。对于试生产符合“为新产品、新工艺全面测试及随后进一步的设计和工程化进行的试生产”条件的可以直接按研发活动处理。

如企业自主开发软件或者委托软件企业开发软件的，大部分常规软件开发活动将不能判定为研发活动，无法享受加计扣除税收优惠，但对于包含算法和工具性创新等的软件享受优惠则更为有利。

建议工程建筑企业全面加强对建筑类科技服务活动中技术创新点以及复杂特殊技术需求解决方案的开发、识别与管理，软件企业或者其他企业开发软件的则应加强技术、工具、系统、软硬件结合等方面的创新力度。

三是全流程管理被列入研发活动判断要点，企业实施研发项目全流程管理势在必行。新版指引将研发活动是否“经过立项、实施、结题的组织过程”，作为判断研发活动是否“有系统组织形式”的基本内涵，而具备系统的组织形式是研发活动判断的三大要点之一。新版指引还明确将规范的研发项目管理作为研发费用加计扣除政策适用的基础和前提，并且提出明确的流程和制度建议。

建议企业建立研发项目归口管理部门，各相关部门密切配合，建立和执行本企业研发项目全流程管理制度并列为公司重大管理制度和加计扣除研发项目判断的一项标准，为研发费用加计扣除优惠享受提供经得起后续管理和监管的制度保障。

03研发项目全流程管理服务

近年来，全社会研发投入规模不断增加，年均增速超过10%。国有大型企业更是研发投入的主力军，仅今年上半年，中央企业研发经费投入就达3786亿，同比增长了19.7%，但部分国有大型企业研发投入规模大，享受加计扣除优惠政策的规模却明显偏小，同时还存有一定风险。

在服务客户的实务中，我们发现，很多企业在研发项目管理方面较为粗放，以“事后管理”为主，“事前规划”和“过程管理”存在众多缺失，直接造成了研发费加计扣除政策享受不充分、不到位。

针对上述情况，在近年来的涉税服务中，已经形成了成熟的研发项目全流程管理解决方案，涵盖研发项目征集、立项、招采、实施、验收等五大阶段，涉及决策层、科技管理部门、财务管理部门、人事管理部门、内审部门及其他职能部门数十个工作节点，每个节点都设计了对应的表证单书，与《政策指引2.0版》的建议高度契合，并且能满足更高或者更加定制化的需求。

研发项目全流程管理解决方案，能够根据企业管理情况量身打造，操作性极强，已经帮助众多企业重塑或再造了管理流程，有效降低和规避了政策享受的各项后续管理风险。