上市公司股权激励个人所得税延期纳税新政简析_北京转创国际管理咨询有限公司广东分公司

为进一步支持企业创新发展， 2024年4月17日，财政部和国家税务总局发布了《关于上市公司股权激励有关个人所得税政策的公告》（财政部税务总局公告2024年第2号，以下简称“2号公告”），将上市公司股权激励个人所得税延期纳税的期限由《关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税2016年101号，以下简称“101号文”）规定的12个月延长至36个月，2号公告同时也是对2022年1月1日起在中关村国家自主创新示范区进行试点的36个月延期纳税政策的全国推广，即《财政部税务总局关于中关村国家自主创新示范区核心区（海淀园）股权激励分期纳税政策的通知》（财税〔2022〕16号，以下简称“16号文”）。

为了更好地理解并享受2号公告延期纳税优惠政策，本文将结合上市公司股权激励个人所得税基本政策分析2号公告主要内容及关注点。

2号公告政策要点

2号公告核心政策是对101号文所规定的上市公司股权激励个税延期缴纳期限进一步延长，同时也对享受主体、执行期限等具体细节做了进一步的明确。

纳税期限延长政策

纳税期限的延长是基于纳税人的实际纳税义务已发生，仅就缴纳税款的时点向后延，不同于税法上的递延纳税政策，递延纳税政策一般指将纳税义务递延到以后期间。

2号公告下的延期纳税实质为纳税期限的延长，根据上市公司股权激励个人所得税相关政策，其纳税义务时点为行权日，因此，2号公告明确规定“个人可自股票期权行权、限制性股票解禁或取得股权奖励（以下简称行权）之日起，在不超过36个月的期限内缴纳个人所得税。”

基于是纳税缴纳期限的延长，纳税人可在所延长的最长期限内的任何时点履行申报缴纳义务，即在行权后的36个月内一次性或分期申报缴纳；2号公告同时也进一步明确，如果纳税人在此36个月内离职的，应在离职前缴清全部税款，即延期纳税时限提前到离职时。

股权激励形式的要求

上市公司股权激励纳税期限延长的优惠政策主要为减轻纳税人行权时即时缴税的现金压力，因此，仅针对行权时取得股票（或股权）的激励形式，包括股票期权、限制性股票及股权奖励，不包括股票增值权的激励方式，因股权增值权的行权一般由上市公司直接向被授予人（纳税人）发放现金，纳税人不存在缴纳个税的现金困难。

因此，不管是财税[2009]40号文所规定的6个月延期和101号文所规定的12个月延期，还是最新的2号公告，都没有给予股票增值权纳税期限延长的优惠规定。

但需注意，2号公告给予的36个月是个确定的最长延期期限，并没有将员工一定要持有股权激励行权所得的股票作为前提条件，若纳税人在延期纳税期限内减持股票而取得现金，不会触发被要求强制缴纳税款。相反，如果纳税人在延期的36个月内仍未处置行权的股票，纳税人最迟应在第36个月完成税款的全额缴纳。

政策适用范围

本项纳税期限的延长政策仅针对上市公司的股权激励，同时2号公告进一部明确了仅适用于境内上市公司，而境内上市公司则包括其股票在上海证券交易所、深圳证券交易所、北京证券交易所上市交易的股份有限公司，据此，2号公告间接明确了在境外上市的公司以及新三板挂牌公司不能适用该政策，在适用范围上相比101号文的规定更加具体和明确。

对于上市公司类型的选择，2号公告延续了101号文的精神，即不受限于高新技术企业，而曾在中关村国家自主创新示范区试点的16号文则仅允许试点区的高新技术企业享受。

政策执行时间安排

根据2号公告第三条的规定，36个月延期纳税政策自2024年1月1日起至2027年12月31日执行，即纳税人在此期间行权的，都可享受新政的优惠。但2号公告也补充规定了，纳税人在2023年1月1日后行权且尚未缴纳全部税款的，可按本公告规定执行，但分期缴纳税款的期限自行权日起计算，据此，2号公告的新政实际上给予了纳税人向前追溯一年执行36个月延期纳税优惠政策的待遇。

享受优惠政策的备案要求

2号公告第一条明确，36个月延期纳税政策的享受需经向主管税务机关备案为前提。参照《关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第62号，简称“62号公告”）相关规定，需由实施股权激励的上市公司进行备案，应自股票期权行权、限制性股票解禁、股权奖励获得之次月15日内，向主管税务机关报送《上市公司股权激励个人所得税延期纳税备案表》。

关于上市公司股权激励税务备案的要求，除了延期纳税需专门做税务备案外，根据股权激励个人所得税现有相关法规及《国家税务总局关于进一步深化税务领域“放管服”改革培育和激发市场主体活力若干措施的通知》（税总征科发〔2021〕69号）第二条第十点的相关要求，实施股权激励的企业应当在决定实施股权激励的次月15日内，向主管税务机关报送《股权激励情况报告表》，并按照现行规定向主管税务机关报送股权激励计划、董事会或股东大会决议等相关资料。

转创观察

2号公告的出台进一步减轻了纳税主体税款支付时间上的压力，不管是对于实施股票激励的上市公司，还是取得激励股票的个人来说，都是重大的利好。此外，《关于延续实施上市公司股权激励有关个人所得税政策的公告》（财政部税务总局公告2023年第25号）对上市公司股权激励个人所得税单独计税方式进行了延续，延续到2027年12月31日。因此，国家对于上市公司股权激励的个人所得税缴纳给予了持续、稳定的优惠政策。

对于非上市公司股权激励，虽然101号文给予符合条件的非上市公司股权激励很有利的递延纳税政策，即可递延至个人转让激励股权时才缴纳个人所得税，且按照“财产转让所得”项目20%的税率计缴，但实践中，非上市公司的股权激励有些情况是通过合伙企业持股平台的方式间接授予，可能会被认为持股平台方式的股权激励不符合101号文递延纳税，不给予递延纳税备案。另外对于不符合递延纳税备案的非上市公司，虽然在101号文第四条第1点提及“按照‘工资、薪金所得’项目参照《财政部国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35号）有关规定计税”，即允许享受上市公司股权激励的单独计税方式，但是否能适用2号公告下的36个月延期纳税政策，相关法规未做明确。因此，目前非上市公司股权激励个人所得税如何合规、有效地处理对企业和个人而言仍是一个挑战。